Una de las consecuencias del impago de las deudas tributarias por un obligado tributario es la búsqueda, por parte de la Administración tributaria, de otros posibles obligados al pago para tales deudas.

Así, nacen, en el ámbito tributario, los responsables que son, a diferencia de los deudores principales, obligados secundarios, ya que su posición deudora no deriva de la realización del hecho imponible, sino que ésta se vincula con el presupuesto de hecho de la responsabilidad, esto es, un supuesto fáctico al que la ley vincula la obligación de satisfacer la deuda tributaria.

Los responsables tributarios pueden ser: solidarios, que implica que el responsable del tributo quede situado en una posición de igualdad junto con el deudor principal, de tal forma que la Administración tributaria pueda dirigir su acción de cobro contra cualquiera de ellos indistintamente; o subsidiarios, que exige para su derivación la previa declaración de fallido del deudor principal y, en su caso, de los responsables solidarios.

Sin embargo, un problema que acaece frecuentemente es la dilación en el tiempo entre el nacimiento de la deuda tributaria en sede del deudor principal y la exigencia de tal deuda al posible responsable. Esto se debe al procedimiento de cobro seguido frente al deudor principal, cuyos actos han sido considerados, tradicionalmente, como interruptivos de la prescripción para los futuros responsables que pudieran aparecer, dilación que, en ocasiones, ha llegado a durar varios lustros.

He aquí entonces creado el debate, ¿establece la norma la posibilidad de derivar la acción de cobro a futuros responsables después de un largo período de tiempo? O, dicho de otra manera, ¿todos los actos seguidos frente al deudor principal interrumpen la prescripción frente al responsable, a tenor de los señalado en el artículo 68.8 LGT? Recuérdese que dicho precepto establece que «interrumpido el plazo de prescripción para un obligado tributario, dicho efecto se extiende a todos los demás, incluidos los responsables”.

El máximo responsable de la unidad de interpretación de la jurisprudencia en España, el Tribunal Supremo, ha establecido diversos criterios que han cambiado la tradicional actuación de la Administración en materia recaudatoria en el ámbito de la responsabilidad tributaria.

Es preciso en este punto diferenciar entre los dos tipos de responsabilidad:

i) En materia de responsabilidad solidaria, el Alto Tribunal (SSTS de 18 de julio de 2023 -rec. núm. 6669/2021-, 14 de octubre de 2022 -rec. núm. 6321/2020-), seguido por el Tribunal Económico Administrativo Central (RTEAC de 13 de diciembre de 2022 –RG 3257/2020 y 6421/2021) ha señalado que los actos recaudatorios seguidos frente al deudor principal no interrumpen el derecho a exigir el pago frente al todavía no declarado responsable, dado que hasta ese momento no tiene tal consideración, por lo que entonces, tal y como señala el artículo 68.8 LGT, el plazo de prescripción comenzará a contarse desde la finalización del pago en período voluntario del deudor principal o a partir del momento en que se produce el presupuesto de hecho de responsabilidad si éste fuera posterior.

Esta nueva corriente jurisprudencial tiene su fundamento en la separación entre la facultad de la Administración para declarar la responsabilidad solidaria y la de exigir el pago al ya declarado responsable, suponiendo un nuevo escenario en el seno de la responsabilidad solidaria, pues los actos recaudatorios frente al deudor principal únicamente interrumpirán la prescripción en el caso que sean notificados no sólo a éste, sino también al ya declarado responsable. Ello puede  ser una tarea compleja para la Administración, pues únicamente tendrá el plazo de cuatro años a contar desde el vencimiento de pago para el deudor principal (o acto de ocultación si fuere posterior) para iniciar el procedimiento de derivación sin la posibilidad de interrumpir la prescripción para el futuro responsable, salvo notificación a éste, lo cual no deja de ser paradójico, dado que para que se produzca la notificación deberá declararse como tal.

ii) Por su parte, para declarar la responsabilidad subsidiaria es requisito sine qua non la previa declaración de deudor principal fallido -que supone que se han realizado todas las actuaciones posibles por la Administración para el cobro de la deuda-, lo que conlleva el análisis de ésta a efectos de cómputo del plazo de prescripción para la declaración de responsabilidad subsidiaria.

El artículo 68.8 de la LGT señala que, para los responsables subsidiarios, el plazo de prescripción empieza a computar desde la notificación de la última actuación recaudatoria practicada al deudor principal o a cualquiera de los responsables solidarios, lo que supone la existencia de dos periodos distintos: el seguido frente al deudor principal, que abarca hasta la notificación de la derivación de responsabilidad; y el que se abre con tal acto, siempre que la prescripción no se hubiera producido en sede del deudor principal.

Es en este último punto donde incide el Alto Tribunal (STS de 7 de febrero de 2022 – rec. núm. 8207/2019-), pues las acciones llevadas a cabo frente al deudor principal para el cobro de la deuda y anteriores a la declaración de deudor fallido, tienen efectos interruptivos en relación con la prescripción.

Así, la prescripción frente al responsable subsidiario comienza en el momento en que se puede ejercitar la acción de derivación de responsabilidad contra éste, es decir, siempre y cuando ya se hubiera dado el presupuesto de hecho habilitante para derivar la acción de cobro al responsable subsidiario, en aplicación del principio actio nata, el dies a quo del plazo de prescripción comienza con la fecha de declaración de deudor fallido del deudor principal y, lo más novedoso, sin que las actuaciones de recaudación posteriores a la declaración de fallido del deudor principal tengan la consideración de interruptivas de la prescripción, dado que “carecen de virtualidad” o, en palabras del TEAC, son “estériles” (RTEAC 17 de julio de 2023 -RG 6516/2021- y 20 de noviembre de 2023 -RG 10229/2022-).

Sin embargo, no deja de ser sorprendente que el acto que comporte dies a quo para el cómputo de prescripción sea un acto interno que no requiere ser notificado ni tan siquiera al deudor principal, siendo éste un criterio consolidado entre la doctrina y jurisprudencia (STS de 3 de abril de 2012 -rec. núm 6448/2009- o RTEAC de 9 de junio de 2010 -RG 1065/2010-).

En cualquier caso, en ambos supuestos de responsabilidad puede observarse una tendencia a evitar el excesivo lapso temporal transcurrido entre el nacimiento de una deuda tributaria en un obligado principal y su recaudación en un obligado secundario, enervando efectos interruptivos, por las distintas causas meritadas, acercándose, con matices, a la institución jurídica de la caducidad, dada la imposibilidad de interrupción -y reanudación- del plazo de ésta.

Antonio Miguel Mateo Balaguer

Vocal de Área Tributaria Tribunal Económico-Administrativo Regional en Illes Balears