El artículo 33.2 de la Ley del IRPF (LIRPF) excluye que exista alteración en la composición del patrimonio en los casos de división de la cosa común y similares, pero ha dado lugar a discusión en los últimos años..

Dicho precepto encierra una regla de no sujeción y, corolario de la misma, una regla de valoración: dicho artículo considera «…que no existe alteración en la composición del patrimonio…» en los casos que enumera, en esencia, salidas de estados de indivisión (regla de no sujeción), los cuales «…no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos» (regla de valoración).

Tales reglas se fundan en la teoría de la especificación de derechos, que encaja a la perfección en la división de la cosa común en proporción a las cuotas de participación: la especificación de las respectivas cuotas en elementos patrimoniales no supone para los adjudicatarios alteración patrimonial alguna (no sujeción) y, como consecuencia de ello, los elementos resultantes de la división adjudicados se incorporan fiscalmente a los respectivos patrimonios, a efectos de ulteriores transmisiones, por el coste de adquisición de las cuotas, con independencia del valor que tengan al momento de la disolución.

El problema surge cuando la disolución del condominio no opera por división (al ser indivisible el elemento común) sino mediante su íntegra adjudicación a uno de los comuneros, quien compensa en metálico a los demás.

Algunas posiciones y sentencias, como la del Tribunal Superior de Justicia (TSJ) de la Comunidad Valenciana 15-06-2020 (recurso 2003/2018), entendían que no daba lugar a ganancia patrimonial sujeta al IRPF por virtud del citado artículo 33.2.a) LIRPF.

Sin embargo, la Sentencia del Tribunal Supremo (STS) de 10-10-2022 (recurso 5110/2020), siguiendo la estela de su anterior de 03-11-2010 (recurso 2040/2005), confirma al criterio sentado por el TEAC el 07-06-2018 (RG 2488/2017) y casa y anula la mencionada sentencia del TSJ, fijando, por el contrario, como criterio interpretativo que «…la compensación percibida por un comunero, a quien no se adjudica el bien cuando se disuelve el condominio, comportará para dicho comunero la existencia de una ganancia patrimonial sujeta al IRPF, cuando exista una actualización del valor de ese bien entre el momento de su adquisición y el de su adjudicación y esa diferencia de valor sea positiva». Para ello se basa, fundamentalmente, en dos consideraciones:

La primera es la diferente trascendencia fiscal de esta operación a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (ITP) y del IRPF:

a) A efectos del ITP, la STS de 28-06-1999, recurso 8138/1998, considera que no hay transmisión gravable en el hecho de que uno de los copropietarios se adjudique la totalidad del inmueble, compensando al resto en metálico, ya que la extinción del condominio solo supone para éste una especificación o concreción de los derechos que ya se tenía antes en la situación de copropiedad, incluso cuando ello hubiese sido fruto de la indivisibilidad del bien, llegando a negar que tal situación produzca para el adjudicatario exceso de adjudicación.

b) Sin embargo, a efectos del IRPF, la perspectiva no es la del adjudicatario del bien, sino la de quien se desprende de su cuota recibiendo del mismo una compensación. Esta es la perspectiva en la que se desenvuelve la previa STS de 3-11-2010.

Y la segunda es que para que el artículo 33.2 LIRPF despliegue su eficacia de no sujeción «…es necesario, además, que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión se correspondan con la cuota de titularidad, lo que no ocurrirá en el caso de que se haya producido una actualización del valor del bien, pues en tal caso se habrá producido un exceso de adjudicación, entendido como diferencia de valor, que genera una alteración patrimonial». Y reitera, «Consecuentemente, en los casos de división de la cosa común respetando la cuota de participación no hay alteración patrimonial, pero sí la habrá en los casos en que se produzca una actualización del valor del bien recibido, como ocurre cuando el copropietario recibe una compensación en metálico por un importe superior a la cuota que le correspondía en el condominio». Ese era el criterio de la repetida STS de 3-11-2010. Ambas sentencias dejan meridianamente claro que una adjudicación con absoluto respeto a las cuotas de participación no da lugar a alteración alguna y, consecuentemente, no produce el hecho imponible; no hay ganancia.

Ahora bien, inferir una alteración como consecuencia de una actualización del valor (considerando como tal, la percepción de una compensación en metálico por quien se deshace de su cuota, por importe superior al valor por el que la adquirió), se nos antoja, cuando menos, inextricable, sobre todo si consideramos que la regla de valoración del artículo 33.2 LIRPF es consecuencia de la de no sujeción, no al contrario. Quizá hubiese sido más sencillo haber considerado que, para quien se deshace de su posición indivisa a cambio de una compensación, no existe especificación de derecho alguna, no resultando por tanto aplicable la regla legal de no sujeción expuesta, por la sencilla razón de que ningún derecho ostentaba éste sobre el elemento (metálico u elemento patrimonial) que recibe a cambio del comunero adjudicatario del bien indivisible común, al proceder del patrimonio privativo de éste; y al existir en tales casos alteración, de poner de manifiesto una plusvalía, ésta quedaría sujeta al IRPF como ganancia. Llegaríamos así a la misma conclusión, respetando escrupulosamente la teoría de la especificación de derechos y el concepto legal de ganancia patrimonial.

Pero lo más importante: Roma locuta, causa finita (es decir, como “Roma ha hablado”, en nuestro caso el Tribunal Supremo, “el caso está cerrado”).

Joaquín Pérez Berengena

Vocal de IRPF del TEAR de Andalucía (Sevilla)