La gestión recaudatoria es vista con demasiada frecuencia como la parte menos trascendente de la aplicación de los tributos, como si fuese la “hermana pequeña” de una familia que conforma con la inspección y la actividad de los órganos gestores.

Así, mientras estas últimas determinan las obligaciones tributarias exigibles a los grandes y pequeños contribuyentes, actividades que tendrían un objeto verdaderamente sustantivo, la Recaudación, desde esta perspectiva reduccionista, se circunscribiría a la mera ejecución de las decisiones adoptadas por otros órganos, precisamente las que disponen sus «hermanas mayores».

Sin embargo, de nada sirve determinar una deuda tributaria, si la misma no es recaudada, bien en período voluntario a través del pago o cumplimiento del deudor, bien en período ejecutivo a través del procedimiento de apremio. Además, debe recordarse que en el procedimiento recaudatorio pueden generarse obligaciones tributarias accesorias cuyo importe no es nada desdeñable (puede pensarse en el recargo de apremio del 20%), así como declarar obligaciones tributarias de otros contribuyentes en el marco de las declaraciones de responsabilidad.

Centrándonos en este último punto, la importancia de los procedimientos de declaración de responsabilidad es indiscutible, al permitir el cobro de las deudas tributarias en determinados supuestos en los que de otro modo, dicho cobro se vería imposibilitado o dificultado, pese a la actuación negligente o culpable de terceras personas en relación con la generación de dicha deuda. Entre otros:

• Es el caso de sociedades insolventes en las que el administrador no haya sido lo suficientemente diligente a la hora de evitar la comisión de infracciones tributarias (art. 43.1.a) de la LGT) o en las que mediando cese de actividad, el administrador no hubiera hecho lo necesario para su pago o hubiera adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago.
• Es asimismo el caso de las responsabilidades previstas en el artículo 42.2 de la LGT, en el que se recogen diversas actuaciones de los obligados tendentes a impedir el cobro de la deuda en vía ejecutiva (ocultamiento o transmisión de bienes, incumplimiento de órdenes de embargo, etc.).

No obstante, la amplitud de estas figuras ha sido criticada en ocasiones por la doctrina científica, como en la conocida Declaración de Granada de 2018, suscrita por diversos catedráticos de Derecho Financiero y Tributario.

De igual modo, las declaraciones de responsabilidad son una fuente importante de litigiosidad. En el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR), en el que trabajo como Vocal, sólo en el mes de febrero de 2022, se han resuelto más de 60 asuntos sobre declaración de responsabilidad, por un importe de aproximadamente 15 millones de euros.

En este sentido, son muy importantes los criterios emanados de órganos administrativos y jurisdiccionales, para incrementar la seguridad jurídica de los contribuyentes, pero también para favorecer una menor litigiosidad en el futuro.

Entre los órganos administrativos, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), por ejemplo, señala:

• La imposibilidad de declarar la responsabilidad solidaria por aplicación de la doctrina jurisprudencial del levantamiento del velo en aplicación de los artículos 6 y 7 del Código Civil, al considerarse que dicha declaración supondría la invasión de esferas declarativas de situaciones jurídicas que están reservadas a los órganos jurisdiccionales (TEAC 17-11-2020 n.º 00/4047/2019).
• Respecto de la responsabilidad del artículo 43.1.b) de la LGT, la posibilidad de declarar responsable tributario al representante persona física de la persona jurídica que a su vez ejercía como administradora de la sociedad deudora principal, siempre que no hubiese hecho lo necesario para su pago o hubiese adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago, y ello sin necesidad de declaración de responsabilidad intermedia de la persona jurídica administradora. (TEAC 18-10-2021 n.º 00/5385/2020)
• Respecto de las declaraciones de responsabilidad del artículo 42.2.a) de la LGT, se ha recalcado la importancia de remisión al órgano económico-administrativo de todos los documentos que acreditan el importe de la deuda que se persigue en sede del deudor principal, entre otros, las liquidaciones, los acuerdos de imposición de sanciones, las actuaciones del procedimiento ejecutivo, los pagos parciales y cantidades embargadas, y aquellos otros que resulten necesarios para justificar la no prescripción del derecho de la administración para exigir el pago de la deuda (TEAC 17-02-2022 n.º 00/7129/2021), lo que redunda en unas mayores posibilidades de defensa del interesado.

Entre los órganos jurisdiccionales, el TS desarrolla una labor esencial a través del recurso de casación. Por ejemplo:

• Ha determinado la imposibilidad de declarar la responsabilidad solidaria prevista en el artículo 42.2. a) de la LGT a un menor de edad en los supuestos en los que el negocio jurídico que da lugar a la ocultación o transmisión se ha llevado por cabo de representante legal, pero por cuenta de tal menor, que adquiere en su propio patrimonio. El dolo exigido para ser causante o colaborador no pueden ser atribuidos al menor, quien es legalmente inimputable y carece de capacidad de obrar. No se pronuncia sobre la posibilidad de declarar la responsabilidad al representante legal del menor en estos casos, al no tratarse de una cuestión que derive de los hechos en el caso, si bien se admite el interés casacional que hipotéticamente pudiera suscitar en un futuro. (STS 25-03-2021, n.º 1158/2021).
• En lo referente a la posibilidad de derivar sanciones que no hayan adquirido firmeza en vía administrativa, se ha admitido tal posibilidad, sin perjuicio de que la sanción no pueda ser exigida y deba continuar suspendida hasta que sea firme en vía económico-administrativa. Se ha aclarado, asimismo, que cuando la deuda se halle suspendida en periodo voluntario de pago, el órgano competente para declarar la responsabilidad tributaria será el órgano de inspección y no el de recaudación (STS 04-04-2021, n.º 1107/2020)

Todo ello sin perjuicio de los múltiples autos de admisión de recursos de casación dictados por el Tribunal Supremo en el último año, que acreditan la complejidad del mundo recaudatorio y refuerzan la necesidad y conveniencia de criterios claros en esta materia.

Fernando Ezquerro Martínez

Vocal de Recaudación del TEAR de Madrid