La complejidad de las normas tributarias y sus modificaciones frecuentes llevan a la LGT a establecer varios mecanismos de información y asistencia, como la contestación a consultas tributarias vinculantes por la Dirección General de Tributos (DGT) del Ministerio de Hacienda y Función Pública (MHFP). También regula la doctrina económico-administrativa, sobre todo la emanada del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC).

Las consultas de la DGT y la doctrina del TEAC vinculan a la Administración tributaria, en especial a la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), y a las Comunidades Autónomas (CCAA), por ejemplo en materia de tributos cedidos. Además, los actos basados en la doctrina del TEAC deben decirlo expresamente. La consecuencia práctica es un sistema tributario más justo y el cumplimiento de otros objetivos de la LGT, como reforzar las garantías del contribuyente, impulsar la unificación de criterios en la actuación administrativa o disminuir los niveles de litigiosidad.

Los contribuyentes no están vinculados por la interpretación de la DGT o el TEAC, pero si la aceptan saben que la Administración tributaria la seguirá. Si no la aceptan pueden recurrir los actos de los órganos tributarios que la apliquen, dando lugar a la jurisprudencia del Tribunal Supremo, del Tribunal Constitucional y del Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

La doctrina reiterada del TEAC

El artículo 239.8 de la LGT regula la doctrina que de modo reiterado (al menos en dos resoluciones), establece el TEAC, cuyo Pleno vincula a sus Salas y éstas a los órganos unipersonales.

La doctrina reiterada del TEAC vincula a los Tribunales Económico-Administrativos Regionales y Locales (TEARLs) y al resto de la Administración tributaria del Estado y de las CCAA. Las resoluciones del TEAC deben expresar cuándo es doctrina reiterada, para lo que basta citar una resolución anterior con el mismo criterio.

La unificación de criterio por el TEAC

El artículo 242 de la LGT regula un recurso extraordinario que pueden presentar determinados Directores de la Administración tributaria contra las resoluciones de los TEARLs que no pueden recurrir en alzada ordinaria, precisamente para que el TEAC unifique criterio en un plazo de tres meses. La resolución no afecta al caso concreto examinado por los TEARLs, sino que establece un criterio que tiene la misma vinculación que la doctrina reiterada del TEAC, aunque basta una sola resolución.

El Presidente y la Vocalía Coordinadora del TEAC pueden promover la adopción de una resolución en unificación de criterio cuando existan TEARLs que apliquen criterios distintos o cuando revistan especial trascendencia. Esta novedad de la Ley 34/2015 en el párrafo segundo del artículo 229.1.d) de la LGT sólo pretende una unificación más rápida.

La unificación de doctrina por la Sala Especial para Unificación de Doctrina

El artículo 243 de la LGT regula un recurso extraordinario que sólo puede interponer la Directora General de Tributos del MHFP contra resoluciones del TEAC y que es resuelto en un plazo de seis meses por una Sala Especial formada por ocho integrantes, uno de ellos la propia Directora General de Tributos recurrente. Vincula a toda la Administración tributaria, incluyendo al TEAC.

Este recurso ha sido muy discutido desde el punto de vista teórico, pero en la práctica no se utiliza. La Sala Especial sólo ha dictado una resolución desde la aprobación de la LGT de 2003.

Los criterios de los TEARLs

Los TEARLs adoptan criterios reiterados (al menos en dos resoluciones) pero no vinculan a la Administración tributaria. El artículo 239.8 de la LGT sólo señala que el Pleno vincula a las Salas y éstas a los órganos unipersonales.

La razón es evitar que los órganos administrativos de aplicación de los tributos e imposición de sanciones tributarias empleen criterios distintos porque existan diferentes posiciones en los TEARLs. Por ejemplo, si el TEAR de Aragón mantiene un criterio y el TEAR de Extremadura otro, la Delegación Especial de la AEAT de Aragón y la de Extremadura tendrían que aplicar distintos criterios si fueran vinculantes. Sin embargo, el Director correspondiente puede interponer un recurso para la unificación de criterio y cuando el TEAC resuelva vinculará a todos los TEARLs y a toda la Administración tributaria. Por el contrario, si sólo hay un criterio, aunque no sea vinculante, la Administración debería seguirlo para evitar recursos que serán estimados, salvo que un Director hubiera interpuesto un recurso para unificar criterio ante el TEAC.

La divulgación de la doctrina y criterios de los TEAs

El artículo 86.2 de la LGT obliga al MHFP a difundir periódicamente las contestaciones a consultas y las resoluciones económico-administrativas que considere de mayor trascendencia y repercusión. Sin embargo, la forma y rapidez es crucial en la práctica.

Los TEAs tienen una base de datos denominada DYCTEA (Doctrina y Criterios de los Tribunales Económico-Administrativos) dentro del Portal en Internet del MHFP, que actualiza la Vocalía Coordinadora del TEAC continuamente. Además, el sistema de consulta es muy rápido y sencillo.

Desde 2014 difunde la doctrina reiterada y la unificación de criterio del TEAC y desde 2019 resoluciones de los TEARLs y también del TEAC con criterios relevantes, aunque no vinculen. El 1 de diciembre de 2021 incluye 4049 criterios (una resolución puede tener más de un criterio).

Los contribuyentes también pueden consultar en dicho Portal la base de datos «Doctrina» con resoluciones del TEAC anteriores (6471 aprobadas desde 1998 a 2013), aunque el sistema de búsqueda es menos manejable. Por ello, algunas resoluciones relevantes anteriores a 2014 están también incluidas en la base DYCTEA para facilitar su conocimiento por los contribuyentes.

Blanca Montero Méndez

Vocal de Apoyo en materia de Imposición Indirecta del Tribunal Económico-Administrativo Central