En la normativa anterior el impuesto se calculaba con arreglo a un método obligatorio de determinación objetiva de la base imponible que no admitía prueba en contrario del contribuyente alegando haber tenido una ganancia inferior o, incluso, haber tenido una pérdida.

Este hecho no planteó excesivos problemas mientras subían los precios de los inmuebles. Sin embargo, a partir del año 2008, con la crisis financiera y el pinchazo de la burbuja inmobiliaria, la situación se invirtió. Lo que antes podía ser excepcional (vender con pérdidas), se convirtió en algo habitual. Y ello puso de manifiesto los problemas del sistema establecido en la ley. 

Después de diversas resoluciones judiciales, es el Tribunal Constitucional el que puso en cuestión el impuesto y en 2017 (STC 59/2017, de 11 de mayo) declara inconstitucional la regulación legal, pero únicamente en aquellos supuestos en los que en la trasmisión no se produce una ganancia patrimonial.

El motivo que señaló fue que, si bien es posible gravar ganancias potenciales a través de la aplicación de un método objetivo de determinación de la base imponible, no es admisible gravar ganancias inexistentes o ficticias, porque en ellas no se da el requisito de la capacidad económica.

A partir de ese momento, el impuesto podía seguir exigiéndose, pero solo cuando hubiera ganancia en la operación inmobiliaria.

En 2019 el Alto Tribunal vuelve a ocuparse de este impuesto (STC 126/2019, de 31 de octubre), pronunciándose en esta ocasión sobre aquellos casos en los que, existiendo ganancia patrimonial, y, por tanto, siendo admisible gravar dicha ganancia, se produce un efecto indeseable al aplicar el método objetivo, y es que la cuota resultante supera a la ganancia realmente obtenida por el sujeto pasivo. Y declara inconstitucional dicho gravamen en cuanto al exceso de la cuota sobre la ganancia realmente obtenida, por vulnerar el principio de no confiscatoriedad.

En consecuencia, tras las dos sentencias el método objetivo establecido en la ley únicamente podía ser utilizado en aquellos casos en los que existiera una ganancia y la cuota no fuera superior a esta.

La tercera y definitiva sentencia del Tribunal Constitucional (STC 182/2021, de 26 de octubre) concluye que el método de cálculo es inconstitucional para todos los supuestos, sea cual sea la ganancia obtenida.

En esta ocasión el Alto Tribunal señala que el mantenimiento del sistema objetivo y obligatorio de determinación de la base imponible, por ser ajeno a la realidad del mercado inmobiliario y de la crisis económica, vulnera el principio de capacidad económica como criterio de imposición.

Y añade que, para que un método estimativo de la base imponible sea constitucionalmente legítimo por razones de simplificación en la aplicación del impuesto o de “practicabilidad” administrativa, no debe erigirse en método único de determinación de la base imponible, permitiéndose legalmente las estimaciones directas del incremento de valor, o bien debe gravar incrementos medios o presuntos (potenciales), esto es, aquellos que previsiblemente se producen con el paso del tiempo en todo terreno de naturaleza urbana.

Y, como entiende que el método no cumplía ninguno de los dos parámetros señalados – el método objetivo era obligatorio y además no se ajustaba a la realidad -, se declara inconstitucional y, en consecuencia, a partir de ese momento, el impuesto, en tanto no fuera reformado, no podría seguir siendo exigido. 

Hasta aquí la parte menos discutida de esta sentencia, aun cuando haya supuesto un verdadero cambio de criterio respecto de las dos anteriores.

Lo que más comentarios ha suscitado es su declaración de efectos.

Se señala que son situaciones consolidadas aquellas obligaciones que, a la fecha de dictarse la sentencia ya hubieran sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o resolución administrativa firme.

Pero también se consideran situaciones consolidadas las liquidaciones que no hubieran sido impugnadas a la fecha de dictarse la sentencia y las autoliquidaciones cuya rectificación no hubiera sido solicitada a dicha fecha.

Es decir, que a partir de la fecha en que se dicta la sentencia (26 de octubre de 2021) ya no resulta admisible buscar la nulidad de la liquidación con base en ella, a pesar de haber sido declarada la inconstitucionalidad del método de cálculo del impuesto con efectos ex tunc.

Dos semanas después de ser dictada la sentencia fue aprobado el Real Decreto-ley 26/2021, de 8 de noviembre, que, sin efectos retroactivos, adapta la ley a la referida jurisprudencia del Tribunal Constitucional.

Se introduce un nuevo supuesto de no sujeción cuando, a instancia del interesado, el ayuntamiento constate que no se ha producido un incremento de valor por diferencia entre los valores de transmisión y adquisición del inmueble.

También se modifica el método de determinación de la base imponible, actuando en los dos frentes señalados por el Alto Tribunal.

Así, por un lado, se adapta el método objetivo a la realidad del mercado inmobiliario utilizándose coeficientes actualizados anualmente. Y, por otro, se otorga al contribuyente la posibilidad de optar por que el ayuntamiento le aplique como base imponible, en lugar de la calculada por el método objetivo, la que resulte de la diferencia entre sus valores de transmisión y adquisición.

Además, se reconoce la posibilidad de que, para este impuesto, los ayuntamientos corrijan a la baja hasta en un 15% los valores catastrales del suelo en función de su grado de actualización, con lo que dispondrán de un nuevo elemento de autonomía local para adaptar el impuesto a la singularidad de su municipio. 

Por otro lado, se introduce el gravamen de las operaciones realizadas con un periodo de generación inferior al año, si bien prorrateado por meses.

Y, para cerrar el círculo, se reconoce la facultad de comprobación de los ayuntamientos, en colaboración con las comunidades autónomas.

En definitiva, con esta reforma se adapta el impuesto a la doctrina del Tribunal Constitucional, garantizándose que en ningún caso sea vulnerado el principio de capacidad económica, al mismo tiempo que se mantiene el sistema automático de gestión del impuesto, si bien esto último matizado por la aparición de un nuevo método alternativo de determinación de la base imponible que el contribuyente podrá instar y el ayuntamiento comprobar.

Óscar del Amo Galán

Subdirector General de Tributos Locales de la Dirección General de Tributos