Desordenada habitación

Me tendrá que disculpar Antonio Vega cuando vea, allá donde esté, que la fuerza poética de una de sus joyas, la ha dedicado uno de sus fans para llamar la atención de algún despistado estudioso de temas de Derecho Tributario, definitivamente más prosaicos. Concretamente para hacer mención a algunas desordenadas “habitaciones” que tenemos la oportunidad de observar en el desempeño de nuestro trabajo.

La responsabilidad tributaria constituye una garantía de los créditos públicos. La oportunidad para establecer o no esas garantías corresponde al legislador, que fortalece la realización de dichos créditos, además de disuadir de comportamientos contrarios a las normas o a la diligencia debida.

En el caso de las personas jurídicas, uno de los responsables que el legislador instituye en garantía del crédito tributario, siempre que se acrediten los presupuestos de hecho que desencadenan esa responsabilidad, es el Administrador. Y con la noción de Administrador, es natural recordar los días de la Universidad, en mi caso en la Escuela de Empresariales de Burgos, cuando nos hablaban de la “diligencia del ordenado empresario” que mencionaba la “novedosa”, en aquel entonces, Ley de Sociedades Anónimas de 1989, aunque ésta lo copiaba del anterior texto legal de 1951 que lo introdujo.

Esta “diligencia del ordenado empresario” pervive hoy en la normativa mercantil (si es que alguna vez no estuvo ahí), encuadrándola la doctrina en una diligencia igual o superior a la de un buen padre de familia. El incumplimiento de estos deberes puede generar la responsabilidad por acciones u omisiones contrarias a la Ley o a los Estatutos, o por acciones u omisiones realizados incumpliendo aquellos deberes, siempre que intervenga culpa o negligencia como señala la Ley de Sociedades de Capital en su artículo 236. Dicho artículo incluye una destacable regla sobre la prueba, y es que la culpabilidad se presumirá cuando el acto sea contrario a la ley, salvo prueba en contrario.

Esta deseable forma de proceder del Administrador supone toda una garantía en el tráfico mercantil y, por ende, en el tráfico jurídico para el correcto cumplimiento de las obligaciones por parte de la persona jurídica, que incluyen las obligaciones tributarias, pues merecen un cumplimiento, al menos, similar al resto de obligaciones por parte del “ordenado empresario”.

La Ley General Tributaria no señala cómo se deben conducir los representantes de las personas jurídicas. No estaría de más incluir, como lo hace la Sección 34 del Código Fiscal de Alemania al manifestar las obligaciones de los representantes legales, que no solo deberán cumplir con las obligaciones tributarias de estas entidades, sino que

“En particular, velarán porque los impuestos se paguen con los fondos que administran”.

A estas alturas ya no se sabe si esta entrada versará sobre Derecho Mercantil o sobre Derecho Tributario. Pero es que en numerosas ocasiones nos encontramos con que ambas disciplinas caminan de la mano, y la reciente Resolución del TEAC del 18 de octubre de 2021 es un claro ejemplo de ello.

La Agencia Tributaria no había podido cobrar los impuestos adeudados por una entidad, declarándola fallida, quedando expedita la posibilidad de exigir la deuda a algún responsable subsidiario. La Agencia prueba la existencia de un cese de actividad de la entidad (43.1.b de la Ley General Tributaria), pretendiendo declarar responsable al Administrador.

Hasta aquí puede parecer un supuesto habitual, pero en este caso el Administrador del deudor principal era otra persona jurídica. Y la Administración Tributaria no deriva la responsabilidad a ésta, sino que lo hace a otra persona distinta, concretamente al representante persona física de la sociedad administradora. Esta figura del representante persona física, se recoge en el artículo 236.5 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital, que prevé que: “La persona física designada para el ejercicio permanente de las funciones propias del cargo de administrador persona jurídica deberá reunir los requisitos legales establecidos para los administradores, estará sometida a los mismos deberes y responderá solidariamente con la persona jurídica administrador”. Y no podemos olvidar que anteriormente ya se refería a ella el artículo 143.1 del Reglamento del Registro Mercantil de 1996 para proceder a la inscripción del cargo.

Los motivos del nombramiento de una persona jurídica como administrador pueden obedecer a motivos económicos u organizativos, pero también a móviles espurios interponiendo sociedades que puedan complicar la acción recaudatoria. Así lo reconoce el TEAC cuando señala que

“puede ser utilizada como mecanismo de elusión de la responsabilidad propia del cargo de administrador”.

La Resolución se apoya además en una Resolución anterior del TEAC de 2009, confirmada por la Audiencia Nacional en 2010 e inadmitido el recurso para la unificación de criterio contra ella por la Sala Tercera del Tribunal Supremo acuerda que

“La equiparación que la normativa mercantil hace entre la persona jurídica administrador y el representante persona física designado por ella permite concluir que sí cabe exigir al amparo del artículo 43.1.b) de la LGT (…)”.

Con la Resolución, el TEAC añade un hito más en la construcción de la doctrina en torno al “desordenado empresario”, que abarca, no solo el supuesto del cese de actividad, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago, sino también el denominado administrador infractor, respecto del cual el TEAC dicta en su Resolución de 16 de junio de 2021 que “… la imputación de responsabilidad sigue siendo consecuencia de los deberes normales en un gestor, aun cuando sea suficiente la concurrencia de la mera negligencia (…) La necesaria relación que tiene presente la Ley Fiscal, siguiendo la pauta marcada por el artículo 1.104 del Código Civil, entre la conducta de los administradores y el contenido lógico de su función, hace que disminuya la importancia del elemento intencional y se centre en lo que debe entenderse por «dejación de funciones«. Entronca directamente esta responsabilidad como una obligación más de un gestor normal, que debe ser ese ordenado empresario al que hacíamos referencia.

El legislador ha optado por proteger el crédito público ante estas dejaciones de funciones, garantizándolo con el patrimonio del administrador y con el patrimonio del representante persona física de la sociedad administradora, si este fuese el caso. Pero no debemos olvidar que el administrador no es responsable de las deudas siempre, como reconoce la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo “En definitiva, como ha sostenido la doctrina y afirmamos en la sentencia 417/2006, de 28 de abril, el art. 241 LSC no convierte a los administradores en garantes de la sociedad”. El legislador articula estos mecanismos de refuerzo de la posición de la deuda pública, obligando al responsable a compensar el daño derivado de su negligencia, noción perfectamente integrada en el ámbito del ilícito civil, no sancionador, y que genera un derecho de reembolso frente al deudor principal.

Es obligatorio recordar que este modo de obrar negligente es excepcional, pues la regla general es que los administradores cumplan correctamente con sus obligaciones, y así lo reconocía la anteriormente mencionada Ley de Sociedades de 1951 cuando en su Exposición de Motivos, además de adelantar esa expresión de la “diligencia de un ordenado comerciante”, destacaba que “Servirá (…) para mantener en todos los casos la pureza administrativa que es norma y blasón de la gran mayoría de las empresas españolas”. Dejamos las desordenadas habitaciones para casos excepcionales y para una gran canción.

Guillermo Barros

Director del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria

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